בשונה מהליך ההגירה, שמתאר מעבר קבוע לצמיתות ממדינת המוצא לחו"ל, הליך הרילוקיישן משמש בדרך כלל לתיאור מעבר זמני למדינה אחרת, בדרך כלל לצרכי עבודה, לימודים, התפתחות בקריירה, וכדומה. מדובר, למשל, בשליחת עובד מטעם חברה בינלאומית לצורך ניהול סניף באחת המדינות שבה היא פעילה; יציאה לשליחות מטעם המדינה; יציאה לאוניברסיטה בחו"ל לצורך עריכת פוסט דוקטורט, וכיו"ב.
מבחינת סוגיית המיסוי בתקופת הרילוקיישן, קיימים מספר היבטים שחשוב לתת עליהם את הדעת ולטפל בהם מבעוד מועד ועוד לפני ביצוע המעבר בפועל. לשם כך מומלץ גם להתייעץ עם רואה חשבון שבקי ומנוסה בסוגיה זו, על כל הניואנסים והאבחנות שכלולות בה.
מטבע הדברים, השאלה העיקרית שנשאלת בהקשר זה הינה מהי חובת הדיווח ותשלום המס שחלה על ישראלי שביצע רילוקיישן לחו"ל לגבי הכנסותיו בחו"ל.
שיטת המיסוי הישראלית כיום
בשנת 2003 נערכה בארץ רפורמת מס מקיפה שהתבטאה בעיקרה במעבר משיטת מיסוי טריטוריאלית לשיטת מיסוי פרסונאלית.
השיטה הטריטוריאלית, שנהגה בעבר, מיסתה את כל ההכנסות שהופקו בישראל בלבד, בין אם הן הופקו בה ע"י תושב ישראל ובין אם הן הופקו בה ע"י תושב חוץ.
השיטה הפרסונאלית, מבדילה בין תושב ישראל לתושב חוץ, באופן לפיו תושב ישראל חייב בדיווח ותשלום מס בישראל על כלל ההכנסות שלו, בין אם הן הופקו בישראל ובין אם הן הופקו בחו"ל, ואילו תושב חוץ חייב בדיווח ותשלום מס בישראל רק לגבי הכנסותיו בישראל, בעוד הוא פטור מחובה זו לגבי הכנסותיו בחו"ל.
משמעות סטטוס התושבות לצרכי מס
כפי שהוסבר לעיל, בהתאם לשיטת המיסוי הפרסונאלית, יש לבחון מהו סטטוס התושבות לצרכי מס של האזרח הישראלי שעשה רילוקיישן לחו"ל, ולהבדיל בין מי שמוגדר כ-"תושב ישראל" לצרכי מס, לבין מי שמוגדר כ-"תושב חוץ" לצרכי מס.
משמעות הסטטוס של "תושב ישראל" לצרכי מס
אזרח ישראלי שעשה רילוקיישן ומפיק הכנסות בחו"ל בעודו מוגדר בארץ כתושב ישראל לצרכי מס, חייב בדיווח ובתשלום מס בישראל על כלל הכנסותיו, לרבות הכנסותיו בחו"ל.
שיעור המס הישראלי שיחול על הכנסותיו בחו"ל יהיה שיעור המס הרגיל שחל על כל יחיד תושב ישראל, אם כי תוך זיכוי גובה המס הזר שיהיה עליו לשלם במדינה שבה הוא מתגורר בחו"ל כנגד המס הישראלי, וכן תוך ניכוי הוצאות שהייתו בחו"ל (בכפוף להגשת מסמכים להוכחת ביצוע הוצאות אלו), וזאת בכפוף לשני החיקוקים הבאים:
- כללי מס הכנסה (בעלי הכנסה מעבודה בחוץ לארץ), תשמ"ב -1982.
כללים אלו חלים על עובד שכיר שנשלח לשם ביצוע עבודה בחו"ל מטעם מעסיק ישראלי או ממשלתי (מדינת ישראל, רשות מקומית בישראל, הסוכנות היהודית, קק"ל, וקרן היסוד), וזאת למשך תקופה רצופה שעולה על 8 חודשים.
הכללים מתירים ניכוי הוצאות מסויימות בחו"ל כגון דיור, חינוך ילדים, וטיפול רפואי, בהתאם לתנאים ולמגבלות שקבועים בהם. - תקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסויימות), תשל"ב -1972.
תקנות אלו חלות על עובד שכיר שנשלח לשם ביצוע עבודה בחו"ל מטעם מעסיק זר או מי שעבר לחו"ל כעובד עצמאי.
התקנות מתירות ניכוי הוצאות מסוימות שהוציא העובד בחו"ל לצורך ייצור הכנסתו, לרבות הוצאות טיסה, לינה, שכירת רכב, וחינוך ילדים (למי ששוהה בחו"ל מעל 10 חודשים רצופים), אף זאת בהתאם לתנאים ולמגבלות שקבועים בהן. במדינות מסוימות יותר אף ניכוי עד 125% מסכומי ההוצאות שמותרות בניכוי.
אמנות למניעת כפל מס
אופן מיסוי הכנסות תושב ישראל שעובד בחו"ל ע"י המדינה הזרה שבה הוא עובד, ותלוי במדיניות המס באותה מדינה ועל כן גם משתנה ממדינה למדינה.
כדי למנוע חבות מס כפולה, נערכו בין ישראל למספר מדינות בעולם אמנות למניעת כפל מס, וזאת לפי אחת משתי הדרכים הבאות: קביעת זכות מיסוי בלעדית למדינה אחת בלבד או קביעה כי מדינה אחת תהיה בעלת "זכות המיסוי הראשונית" (בדרך כלל המדינה שבה הופקה ההכנסה), בעוד המדינה השנייה (מדינת המושב של מפיק ההכנסה) תהיה בעלת "זכות מיסוי שיורית", כך שגם היא תהיה רשאית למסות את אותה הכנסה, אך בכפוף לניכוי המס ששולם במדינה בעלת זכות המיסוי הראשונית.
משמעות הסטטוס של "תושב חוץ" לצרכי מס
אזרח ישראלי שעשה רילוקיישן ומפיק הכנסות בחו"ל, אשר בחר לנתק את תושבותו מישראל ולהיות מוגדר בארץ כתושב חוץ לצרכי מס, יהיה פטור מחובת הדיווח ותשלום המס בישראל על הכנסותיו מחו"ל.
חשוב להדגיש כי עצם ניתוק התושבות מישראל של מי שעשה רילוקיישן לחו"ל איננו מבטל אוטומטית את כל חובת הדיווח שלו לרשות המסים בישראל, כי אם רק את חובת הדיווח שלו על הכנסותיו בחו"ל. לפיכך, ככל שיש לו עדיין הכנסות אחרות בישראל, כגון הכנסה פאסיבית משכירות או מעסק כלשהו בארץ, יהיה עליו להמשיך ולדווח על הכנסות אלו לרשות המסים בישראל, ולשלם מס בגינן בישראל.
בנוסף יש לקחת בחשבון שלניתוק התושבות יש השלכות נוספות מעבר לקבלת הפטור מתשלום מס בישראל על ההכנסות שמופקות בחו"ל, לרבות קבלת פטור מתשלום דמי ביטוח לאומי ודמי ביטוח הבריאות הממלכתי (שגם הוא נגבה על ידי הביטוח הלאומי ומועבר לקופות החולים). שימו לב שפטור זה גם שולל את הזכות לקבל קצבאות מהביטוח הלאומי וטיפול רפואי בארץ במסגרת החברות בקופת החולים. מצד שני, מי שניתק את תושבותו מישראל עשוי להיות זכאי לקבלת הטבות תושב חוזר במידה שהוא יחליט לשוב ארצה.
אגב, רוב הישראלים שעוברים לחו"ל לזמן קצוב בהליך רילוקיישן, נוהגים לשמור על מעמדם כתושבי ישראל לצרכי מס ולהמשיך לשלם דמי ביטוח לאומי ודמי ביטוח הבריאות הממלכתי, בין היתר כדי לשמר את זכותם לקבלת טיפול רפואי בארץ במסגרת חברותם בקופת החולים.
מהם התנאים להגדרת "תושב ישראל" ו-"תושב חוץ"
מהאמור לעיל נובע כי השאלה האם אזרח ישראלי שביצע רילוקיישן לחו"ל מחוייב לדווח ולשלם מס בישראל על ההכנסות שהוא מפיק בחו"ל, תוכרע לפי אופן הגדרת סטטוס התושבות שלו לצרכי מס: האם כ-"תושב ישראל" או כ-"תושב חוץ", מה שמעורר את השאלה מהם התנאים להגדרות אלו.
התשובה לשאלה זו נמצאת בסעיף 1 לפקודת מס הכנסה, אשר מגדיר יחיד כ-"תושב ישראל" כמי ש-"מרכז חייו מצוי בישראל".
סעיף זה גם קובע חזקה, שמכונה "חזקת הימים", לפיה מי ששהה בישראל לפחות 183 ימים בשנה אחת, או מי ששהה בישראל לפחות 30 ימים בשנה אחת ו-425 ימים לפחות במהלך אותה שנה ובשנתיים שקדמו לה, יחדיו (כלומר, לפחות 425 ימים ב-3 שנים), ייחשב כמי שמרכז חייו מצוי בישראל, ועל כן הוא גם יוגדר כ-"תושב ישראל" לצרכי מס.
יחד עם זאת, מדובר בחזקה שניתנת לסתירה במידה שאותו אדם יצליח להוכיח שמרכז חייו איננו בישראל, וזאת לפי מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים, והחברתיים, ולרבות לפי הפרמטרים הבאים:
(א) מקום ביתו הקבוע.
(ב) מקום המגורים שלו ושל בני משפחתו.
(ג) מקום עיסוקו הרגיל או הקבוע או מקום העסקתו הקבוע.
(ד) מקום האינטרסים הכלכליים הפעילים והמהותיים שלו.
(ה) מקום פעילותו בארגונים, באיגודים או במוסדות שונים.
ככל שחלק מהפרמטרים של אדם כלשהו יוביל למסקנה שהוא תושב ישראל, בעוד שחלק אחר מהפרמטרים שלו יוביל למסקנה לפיה הינו תושב חוץ (למשל, מי שעובד בחו"ל אך ממשיך להחזיק בית מגורים בארץ, או מי שבית מגוריו נמצא בחו"ל אך הוא מרבה להגיע לארץ לצורך ניהול עסק שיש לו בארץ), אזי יש לשקלל את מכלול הפרמטרים שלו כדי לבחון האם רוב הזיקות שלו הן לארץ - שאז הוא יוגדר כ-"תושב ישראל", או לחו"ל - שאז הוא יוגדר כ-"תושב חוץ".
כמו כן, קיימות אינדיקציות שונות נוספות שיכולות להעיד על קיום מרכז חיים בחו"ל וכתוצאה מכך להביא לניתוק תושבות מישראל והגדרה של תושב חוץ, כגון: פתיחת חשבון בנק בחו"ל, רכישת ביטוח רפואי בחו"ל, קבלת אשרת עבודה לתקופה ממושכת בחו"ל, רישום ילדים למסגרות חינוך בחו"ל, רכישת מנויים לשירותים מקומיים בחו"ל, וכיו"ב.
כיצד מודיעים על ניתוק התושבות?
אזרח ישראלי שביצע רילוקיישן לחו"ל ומעוניין לנתק את התושבות שלו מישראל כדי להיות מוגדר כ-"תושב חוץ" לצרכי מס, למרות שמתקיימת לגביו חזקת הימים, צריך להגיש לרשות המסים "הצהרת תושבות" (טופס 1348) במצורף לדו"ח השנתי שלו כדי לסתור חזקה זו, וזאת החל משנת 2017 ואילך.
במסגרת טופס הצהרת התושבות, עליו להצהיר על כל מיני אלמנטים שמשמשים כאינדיקציות להעתקת מרכז חייו לחו"ל, כגון האם הוא שכר דירת מגורים בחו"ל, האם השכיר את דירת מגוריו בישראל, היכן נמצאים בית הקבע שלו, מקום העיסוק שלו, מקום המגורים ומוסדות החינוך של ילדיו, האם הוא משלם דמי ביטוח לאומי; האם הוא מקבל קצבאות כלשהן מהביטוח הלאומי, ועוד.
שימו לב שרשות המסים בודקת לצורך קביעת סטטוס התושבות לצרכי מס גם את סטטוס התושבות בביטוח הלאומי, ולכן כדי לנתק את התושבות לצרכי מס, חשוב קודם לכן לנתק את התושבות גם בביטוח הלאומי, וזאת באמצעות הגשת "שאלון לקביעת תושבות לשוהה בחו"ל" (טופס בל/627) לביטוח הלאומי, שכולל שאלות שדומות (אם כי לא זהות) לאלמנטים שמופיעים בטופס הצהרת התושבות של רשות המסים.
חשוב לזכור שניתוק התושבות מבחינת הביטוח הלאומי פוטר כאמור את האזרח הישראלי מתשלום דמי ביטוח לאומי כל עוד מוגדר כתושב חוץ, אך גם מפסיק את זכותו לקבלת זכויות סוציאליות שונות שניתנות לתושבי ישראל, כגון הזכות לביטוח בריאות ממלכתי וחברות בקופת חולים והזכות לקבלת קצבאות הביטוח הלאומי (אבטלה, נכות, זקנה, ילדים, ועוד).
מאמר זה נכתב על-ידי משרד רואי חשבון EA&Co. CPA למטרת ערך מוסף עבור מבקרי האתר, וכן עבור לקוחותינו המעוניינים במידע נוסף בנושא. יש לציין כי לצד זאת, כל אדם השוקל רילוקיישן מוטב יהיה שיקבל ייעוץ פרטני ואישי.